證監(jiān)會發(fā)布《監(jiān)管規(guī)則適用指引-會計類第4號》！涉及收入、研發(fā)支出和長期股權(quán)投資等8個具體問題！
發(fā)布日期：2024-02-08 19:02:44
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4-1 并表原始權(quán)益人合并財務(wù)報表層面關(guān)于基礎(chǔ)設(shè)施REITs其他方持有份額的列報區(qū)分金融負債和權(quán)益工具，重點在于判斷企業(yè)是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。對于附有或有結(jié)算條款的金融工具，發(fā)行方不能無條件地避免交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或者以其他導致該工具成為金融負債的方式進行結(jié)算的，應當將其分類為金融負債；但是如果滿足只在發(fā)行方清算時才需結(jié)算、或者或有結(jié)算條款幾乎不具有可能性等條件時，應當將其分類為權(quán)益工具。監(jiān)管實踐發(fā)現(xiàn)，部分公司對于并表原始權(quán)益人在合并財務(wù)報表層面將基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域不動產(chǎn)投資信托基金（簡稱“基礎(chǔ)設(shè)施REITs”）其他方持有的份額列報為負債還是權(quán)益，存在理解上的偏差和分歧?，F(xiàn)就該事項的意見如下：并表原始權(quán)益人合并財務(wù)報表層面對于基礎(chǔ)設(shè)施REITs其他方持有的份額，列報為負債還是權(quán)益，主要取決于原始權(quán)益人是否存在無條件避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務(wù)，具體考慮以下兩方面因素：一是基礎(chǔ)設(shè)施 REITs 是否可以避免現(xiàn)金分配義務(wù)。根據(jù)證監(jiān)會、交易所等相關(guān)監(jiān)管要求，若基礎(chǔ)設(shè)施REITs產(chǎn)品連續(xù)兩年未按照相關(guān)規(guī)定將不低于基金年度可供分配金額的 90%進行收益分配的，相關(guān)基金產(chǎn)品將按規(guī)定被交易所終止上市。據(jù)此，發(fā)行人有權(quán)選擇在交易所終止上市以避免前述規(guī)定要求的現(xiàn)金分配義務(wù)。二是基礎(chǔ)設(shè)施 REITs 是否可以避免到期強制清算義務(wù)?；A(chǔ)設(shè)施 REITs 雖然成立時設(shè)置了初始期限，但其可通過擴募購入新的基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)延長合同期限。因此，如發(fā)行人已依照相關(guān)規(guī)定要求說明前述分配、終止上市和擴募延期安排，且不存在其他可能導致判斷為金融負債的約定，則發(fā)行人不存在不可避免的支付義務(wù)，并表原始權(quán)益人在合并財務(wù)報表層面應將基礎(chǔ)設(shè)施 REITs 其他方持有的份額列報為權(quán)益。從基礎(chǔ)設(shè)施REITs 其他投資方的會計處理角度看，其持有的份額在性質(zhì)上屬于權(quán)益工具投資。4-2 研發(fā)服務(wù)合同中排他條款的會計處理在識別轉(zhuǎn)讓商品合同中的履約義務(wù)時，需要考慮商品是否可明確區(qū)分，包括考慮是否與合同中承諾的其他商品存在重大整合、重大修改或定制以及具有高度關(guān)聯(lián)性等因素。對于附有質(zhì)量保證條款的銷售，企業(yè)應當按性質(zhì)將其所提供質(zhì)量保證區(qū)分為保證類和服務(wù)類質(zhì)量保證進行會計處理。監(jiān)管實踐發(fā)現(xiàn)，部分公司對于研發(fā)服務(wù)合同中包含的排他條款，例如一定時間內(nèi)不能為其他公司提供類似研發(fā)服務(wù)等，應如何進行會計處理存在理解上的偏差和分歧。現(xiàn)就該事項的意見如下：對于研發(fā)服務(wù)合同中約定的排他條款以及客戶能夠選擇單獨購買的排他協(xié)議，可參照收入準則中關(guān)于質(zhì)量保證的有關(guān)規(guī)定進行會計處理。若相關(guān)排他服務(wù)可單獨購買、或者是在研發(fā)服務(wù)提供結(jié)束后較長一段時間持續(xù)存在且不屬于行業(yè)慣例的排他條款等情況的，則應將排他條款識別為單項履約義務(wù)，參照服務(wù)類質(zhì)保進行會計處理。若排他性屬于研發(fā)服務(wù)的屬性或特有安排，與提供的研發(fā)服務(wù)密切相關(guān)，例如與研發(fā)服務(wù)履約期限相同、或者是按照行業(yè)慣例作出的約定等，則不應將排他條款識別為單項履約義務(wù)，參照保證類質(zhì)保進行會計處理。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足一定條件的，才能確認為無形資產(chǎn)。監(jiān)管實踐發(fā)現(xiàn)，部分公司對于外購研發(fā)項目的會計處理存在理解上的偏差和分歧。現(xiàn)就該事項的意見如下：外購研發(fā)項目并后續(xù)用于自行研發(fā)的相關(guān)支出，其會計處理應遵守企業(yè)內(nèi)部自行研發(fā)支出的資本化政策。若該外購研發(fā)項目用于公司自身研究階段或尚未達到資本化時點的開發(fā)階段，則公司應將其相關(guān)支出予以費用化，除非有確鑿證據(jù)表明可通過將其對外出售等方式，在未來期間很可能給公司帶來經(jīng)濟利益流入。4-4 銷售合同中附最低轉(zhuǎn)售價擔保的會計處理銷售合同中存在可變對價的，企業(yè)應當對計入交易價格的可變對價按照期望值或最可能發(fā)生金額進行估計。在每一資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當重新估計可變對價金額，以如實反映報告期末存在的情況以及報告期內(nèi)發(fā)生的情況變化。監(jiān)管實踐發(fā)現(xiàn)，部分公司對于銷售合同中附最低轉(zhuǎn)售價擔保的相關(guān)會計處理存在理解上的偏差和分歧?，F(xiàn)就該事項的意見如下：銷售合同中附最低轉(zhuǎn)售價擔保，是指公司向客戶銷售商品時，約定當客戶向第三方轉(zhuǎn)售商品時售價低于某一約定金額，公司將向客戶支付差價（即經(jīng)擔保的最低轉(zhuǎn)售價值）。當公司保證客戶將獲得一項最低金額的出售收入時，應當審慎判斷客戶是否取得了商品的控制權(quán)。若客戶取得了商品的控制權(quán)，公司確認收入時應當將其為客戶提供的最低轉(zhuǎn)售價擔保作為可變對價進行會計處理。4-5 權(quán)益法下順流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益以處置或視同處置股權(quán)方式實現(xiàn)時的會計處理權(quán)益法下，投資方計算確認應享有或分擔被投資單位的凈損益時，對于與被投資單位之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照應享有的比例計算歸屬于投資方的部分，投資方在編制合并財務(wù)報表時，應當對順流交易有關(guān)未實現(xiàn)的收入和成本或資產(chǎn)處置損益等中歸屬于投資方的部分予以抵銷（投出或出售的資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的除外），在此基礎(chǔ)上確認投資收益。監(jiān)管實踐發(fā)現(xiàn)，部分公司對于與原聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)之間順流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益以處置或視同處置聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)股權(quán)的方式得以實現(xiàn)時的會計處理，存在理解上的偏差和分歧?，F(xiàn)就該事項的意見如下：對于投資方與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)之間發(fā)生順流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，因處置或視同處置聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)股權(quán)導致未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益得以實現(xiàn)，投資方應作為股權(quán)處置損益計入當期投資收益，前期在投資方合并財務(wù)報表中予以抵銷的未實現(xiàn)內(nèi)部交易相關(guān)收入、成本或資產(chǎn)處置損益等不予恢復。4-6 合并財務(wù)報表層面分類為負債的特殊金融工具相關(guān)利息費用的資本化企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應當予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。監(jiān)管實踐發(fā)現(xiàn)，部分公司對外融資符合企業(yè)會計準則中特殊金融工具的特征，在子公司個別財務(wù)報表中分類為權(quán)益工具，但在合并財務(wù)報表中分類為以攤余成本計量的金融負債。對于該合并財務(wù)報表層面金融負債確認的借款費用能否資本化，存在理解上的偏差和分歧?，F(xiàn)就該事項的意見如下：對于前述在子公司報表層面分類為權(quán)益工具、在合并財務(wù)報表層面分類為金融負債的特殊金融工具產(chǎn)生的借款費用，符合借款費用資本化條件的，應當在合并財務(wù)報表層面予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本。4-7 非同一控制下企業(yè)合并中被購買方與政府補助相關(guān)的遞延收益的會計處理非同一控制下企業(yè)合并中，被購買方可辨認資產(chǎn)、負債等應當按照購買日的公允價值予以確認和計量，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，確認為合并商譽。監(jiān)管實踐發(fā)現(xiàn)，部分公司對于非同一控制下企業(yè)合并中被購買方與政府補助相關(guān)的遞延收益在購買日如何確認和計量存在理解上的偏差和分歧。現(xiàn)就該事項的意見如下：非同一控制下的企業(yè)合并中，無論被購買方在其自身財務(wù)報表中對政府補助采用總額法還是凈額法進行會計處理，購買方在購買日所確認的被購買方各項可辨認資產(chǎn)和負債的公允價值應保持一致，確認的合并商譽金額也應一致。購買方對于被購買方自身的財務(wù)報表中因政府補助確認的遞延收益，如果相關(guān)政府補助款項不存在需要返還的現(xiàn)時義務(wù)，則購買方不應將該遞延收益單獨識別為一項可辨認負債。4-8 關(guān)于租賃負債相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)的確認企業(yè)確認由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，應當以未來期間很可能取得用以抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限。企業(yè)在確定未來期間很可能取得的應納稅所得額時，應考慮企業(yè)未來期間正常生產(chǎn)經(jīng)營活動，以及應納稅暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回兩方面的影響。監(jiān)管實踐發(fā)現(xiàn)，部分公司對于預計未來期間公司根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定確定的應納稅所得額整體為負數(shù)的情況下，是否應當確認租賃負債相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)存在理解上的偏差和分歧?，F(xiàn)就該事項的意見如下：公司在確認遞延所得稅資產(chǎn)時，應當考慮公司當前應納稅暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時將產(chǎn)生的可用來抵扣可抵扣暫時性差異的所得稅影響。對于租賃交易，即使預計未來期間公司根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定確定的應納稅所得額整體為負數(shù)，公司應當考慮預計未來期間轉(zhuǎn)回的使用權(quán)資產(chǎn)等所產(chǎn)生的應納稅暫時性差異，確認與租賃負債相關(guān)的可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。
